Adquisición de bien inmueble con Criptomonedas – IRPF e ITP

Un tema que está tomando relevancia y peso en la actualidad a nivel mundial es el relativo a activos virtuales. 

Como lo comentamos en una edición anterior, el pasado mes de agosto el poder ejecutivo remitió al parlamento un Proyecto de Ley con el objetivo de regular la actividad derivada de la producción y comercialización de activos virtuales, también denominados criptoactivos, criptomoneda y tokens provenientes de la tecnología blockchain. 

Recientemente fue noticia mundial que el Salvador se convirtió en el primer país en adoptar la criptomoneda como divisa de curso legal y variadas son las empresas e instituciones que ya aceptan el pago con criptomonedas. 

Más allá del conocimiento o no que tengamos sobre el tema, debemos reconocer que los activos virtuales vinieron para quedarse que estamos en proceso de cambio que modificará la forma de operar, de registrar esas operaciones y que tendra implicancias en la liquidacion de impuestos. 

Por ello es que en esta oportunidad queríamos compartir una consulta que se realizó a la DGI donde una Escribana Pública consulta sobre el tratamiento fiscal a dar en su calidad de agente de retención y percepción en lo referente al ITP y al IRPF en función de un negocio proyectado de compraventa de un inmueble el cual será abonado con criptomonedas.

La motivación fundamental de la consulta es determinar si la operación debe considerarse como una compraventa de inmuebles o es una permuta de un bien inmueble con un bien mueble. 

La consultante plantea que existen dos posturas sobre las criptomonedas, una refiere a que las mismas son una moneda y pueden pactarse como un precio y la otra supone que son un bien mueble. En el primer caso el acto sería una compraventa de inmuebles. Sin embargo si se entiende que las criptomonedas son un bien mueble, el negocio deja de ser una compraventa para pasar a ser una permuta con las implicancias que ello lleva. 

La consultante adelanta opinión sosteniendo que en su interpretación se está ante una permuta. 

La DGI comparte la misma postura de que el negocio es una permuta de un inmueble por un bien mueble incorporal sosteniendo que según el artículo 1661 del Código Civil la compraventa de inmuebles “…es un contrato en que una de las partes se obliga a dar una cosa y la otra a pagarla en dinero” y que en el caso planteado, no existirá pago en dinero en virtud de que la criptomoneda no es tal. 

El argumento del fisco para establecer que las criptomonedas no son dinero se basa en el glosario de términos del Banco Central del Uruguay (BCU) que establece que dinero es “todo activo que se acepta ampliamente como medio de pago. Además de esta función, el dinero también cumple funciones de unidad de cuenta y reserva de valor”, siendo que las criptomonedas no cumplen claramente con tales condiciones. 

Asimismo desarrolla, que tampoco es posible considerar que las criptomonedas sean dinero electrónico, dado que el artículo 2º de la Ley Nº 19.210, Ley de Inclusión Financiera, establece que son dinero electrónico “… los instrumentos representativos de un valor monetario exigible a su emisor, tales como tarjetas prepagas, billeteras electrónicas u otros instrumentos análogos, de acuerdo a lo que establezca la reglamentación…” y a continuación establece que debe cumplir con las siguientes características: 

• “A) El valor monetario es almacenado en medios electrónicos, tales como un chip en una tarjeta, un teléfono móvil, un disco duro de una computadora o un servidor.
• B) Es aceptado como medio de pago por entidades o personas distintas del emisor y tiene efecto cancelatorio.
• C) Es emitido por un valor igual a los fondos recibidos por el emisor contra su entrega.
• D) Es convertible a efectivo a solicitud del titular, según el importe monetario del instrumento de dinero electrónico emitido no utilizado.
• E) No genera intereses.”

La misma norma agrega, que el dinero electrónico es emitido por “… las instituciones de intermediación financiera y las instituciones emisoras de dinero electrónico, habilitadas a tales efectos por el Banco Central del Uruguay”, por lo que se entiende que las criptomonedas no cuentan con estas características. 

Por lo que DGI concluye que las criptomonedas al no ser dinero, deben considerarse como un bien incorporal por lo que la operación es una permuta de un bien inmueble por un bien incorporal. 

A continuación repasamos el tratamiento tributario para el IRPF y el ITP en caso de una operación de permuta. 

IRPF 

El artículo 20 del Título 7 de IRPF es el que aplica a la hora de establecer el resultado de enajenaciones de inmuebles el cual determina que se obtendrá de la diferencia entre el precio o valor recibido menos el costo determinado de acuerdo a criterios fiscales. 

Como adelantábamos en este caso no hablaríamos de precio porque la operación es una permuta. Por lo según el artículo 32 del Decreto N°148/007 “a los fines de avaluar los bienes y servicios recibidos en pago o por permuta, así como para determinar las rentas en especie se aplican las normas de IRAE”. 

El artículo 73 del Decreto N° 150/007 del IRAE establece en su literal e) “En los casos no previstos en los apartados anteriores, se tomarán los valores corrientes en plaza, los que podrán ser rechazados por la Dirección General Impositiva”. 

Por lo que para determinar el valor recibido deberá verse los valores corrientes en plaza de las criptomonedas, con la salvedad de que el artículo 20 del título 7 establece que el mismo nunca podrá ser inferior al valor real vigente fijado por la Dirección Nacional de Catastro. Es decir que como mínimo el valor recibido será el valor real del inmueble. 

La DGI al establecer la respuesta deja en claro en más de una oportunidad que este valor puede ser objetado por la DGI porque así lo habilita la norma, por lo que es importante el correcto respaldo de la forma que se determina el valor corriente en plaza y el momento en que se realiza. 

En lo que respecta al costo, en aplicación del literal b del artículo 20 del Título 7 de IRPF el costo, es el costo fiscal actualizado por el incremento del valor de la unidad indexada entre el primer día del mes inmediato siguiente al de dicha adquisición y el último día del mes inmediato anterior al de la enajenación más el ITP de cargo del enajenante. 

En conclusión, el valor recibido valuando las criptomonedas al valor corriente del día de la operación menos el costo actualizado más el ITP de cargo del enajenante será la renta fiscal obtenida y monto imponible del IRPF por el cual la Escribana consultante debería realizar la retención en caso de que el resultado fuera positivo.

Cabe aclarar que en el caso de que el inmueble hubiese sido adquirido con anterioridad al 1° de julio de 2007, puede determinarse la renta por el criterio ficto.

ITP

En el caso del ITP, el acto a ser una enajenación de un inmueble queda incluido en el hecho generador del impuesto y en aplicación del literal a del artículo 4 del Título 19 de ITP el monto imponible es el valor real fijado por la Dirección Nacional de Catastro en el momento de la enajenación, actualizado de acuerdo con la variación operada en el índice de precios al consumo entre el mes en que la fijación del valor real y el anterior al de dicha configuración.

Conclusión

El tratamiento fiscal concluido por DGI en base al negocio jurídico planteado radica en la falta de regulación que establezca que las criptomonedas son dinero electrónico dado que en la actualidad en Uruguay no hay regulación específica en el tema. Sin embargo debemos estar atentos al proyecto de Ley de Activos Virtuales dado que esta interpretación puede cambiar dependiendo de qué forma se incorpore como medio de pago admitido en la Ley de Inclusión Financiera a las criptomonedas. Sin lugar a dudas esta es la primer acción para comenzar a poner marco jurídico a los activos digitales que están tomando cada vez más peso en la vida económica actual.