Wie Sie ein Einzelunternehmen in eine GmbH einbringen 

Im zweiten Teil unserer Beitragsreihe zu Umwandlungen erfahren Sie, wie Sie ein Einzelunternehmen in eine GmbH einbringen.

In unserer neuen Beitragsreihe zu Umwandlungen befassen wir uns mit den steuerlichen und außersteuerlichen Anlässen von Umwandlungsvorgängen. Dabei erklären wir, was sich dahinter verbirgt, erläutern steuerrechtliche Folgen von Umwandlungen sowie den Ablauf einzelner Umwandlungsvorgänge. Im ersten Beitrag gab es alle Details zum Umwandlungssteuergesetz.

Im heutigen Beitrag stellen wir Ihnen die Möglichkeit vor, ein Einzelunternehmen in eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) oder eine andere Kapitalgesellschaft einzubringen. Dazu schauen wir uns zunächst an, welche Vorteile die GmbH als Kapitalgesellschaft gegenüber dem Einzelunternehmen bieten kann, stellen anschließend dar, wie eine Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH vollzogen wird und welche Folgen dieser Vorgang auslöst. Wir erklären, wie und unter welchen Voraussetzungen die Einbringung steuerneutral möglich ist und weisen abschließend auf die Pflichten hin, die mit einer steuerneutralen Einbringung einhergehen.

Was sind die Vorteile einer GmbH?

Warum sollten Sie eine GmbH gründen? Die GmbH ist die einfachste und am wenigsten aufwendige Form einer Kapitalgesellschaft. Damit ist sie auch für kleinere Unternehmen interessant. Sie kommt besonders dann in Betracht, wenn die Unternehmer:innen nicht die volle persönliche Haftung tragen wollen. Dadurch ist die GmbH zur bedeutendsten Rechtsform im mittelständischen Bereich geworden.
Ein großer Vorteil ist die niedrige Besteuerung der Kapitalgesellschaft bei Thesaurierung. Thesaurierung bedeutet, dass erwirtschaftete Gewinne nicht ausgeschüttet werden, sondern im Vermögen der GmbH verbleiben.

Auf das Einkommen der GmbH wird die Körperschaftsteuer von 15 Prozent angewendet. Daneben muss eine Kapitalgesellschaft auch den Solidaritätszuschlag und in der Regel Gewerbesteuer zahlen, sodass sich eine Gesamtsteuerbelastung von rund 30 Prozent ergibt. Die genaue Steuerbelastung hängt von der Höhe der Gewerbesteuer und hier wiederum vom jeweiligen Hebesatz der berechtigten Gemeinden ab. Insgesamt ist die Besteuerung bei einer Kapitalgesellschaft damit oft günstiger als die Besteuerung mit Einkommen- und Gewerbesteuer bei den Gesellschafter:innen.

Außerdem können die Gesellschafter:innen im Angestelltenverhältnis für das eigene Unternehmen tätig sein. Die Personalkosten reduzieren hierbei den zu versteuernden Gewinn der GmbH. Ein weiterer Vorteil ist unter anderem, dass ein Wechsel oder die Aufnahme von Gesellschafter:innen unkompliziert möglich sind.

Wie funktioniert die Gründung einer GmbH?

Für die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH ist die Gründung einer solchen erforderlich, sofern keine bestehende GmbH vorhanden ist. Die Gründung einer GmbH kann durch eine:n oder mehrere Gesellschafter:innen erfolgen. Dazu müssen Sie einen Gesellschaftsvertrag abschließen und diesen notariell beurkunden lassen. Das Stammkapital einer GmbH muss mindestens 25.000 Euro betragen. Auf das vereinbarte Stammkapital der GmbH muss bei der Anmeldung der GmbH mindestens 12.500 Euro eingezahlt worden sein. Sie können auch Sacheinlagen (z.B. bisheriges Betriebsvermögen) zur Bereitstellung des Stammkapitals einbringen. Geschäftsanteile, die durch Sacheinlagen übernommen werden sollen, müssen Sie stets vollständig einbezahlen.
Seit 2008 besteht die Möglichkeit, eine haftungsbeschränkte Unternehmergesellschaft (UG) gem. § 5a GmbHG zu gründen. Die sogenannte „Mini-GmbH“ ist besonders für Existenzgründer:innen mit nur geringem Kapital geeignet, da sie theoretisch ab einem Euro Stammkapital gegründet werden kann. Bei der haftungsbeschränkten UG müssen Sie das Stammkapital vollständig leisten. Sacheinlagen sind bei der Gründung einer UG ausgeschlossen.

Rechtsfähigkeit erlangt die GmbH erst durch die Eintragung ins Handelsregister. Bei einfachen Fällen besteht grundsätzlich die Möglichkeit, die Gründung in einem vereinfachten Verfahren unter Verwendung eines Musterprotokolls durchzuführen. Dazu darf die GmbH höchstens drei Gesellschafter:innen und nur eine:n Geschäftsführer:in haben (§ 2 Abs. 1a GmbHG).

Wie funktioniert die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH?

Die steuerrechtlichen Anforderungen für die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH sind im § 20 UmwStG geregelt. Sie ist faktisch eine Sacheinlage des gesamten Betriebsvermögens des bisherigen Einzelunternehmens in die Kapitalgesellschaft. Dabei wird zwischen einer Einbringung bei der Neugründung der GmbH und einer Einbringung in eine bereits bestehende GmbH unterschieden.

Wie funktioniert die Sachgründung einer GmbH durch Einbringung eines Einzelunternehmens

Die Einbringung eines Einzelunternehmens zur Neugründung einer GmbH kann im Wege der Sachgründung erfolgen, bei der die Bereitstellung des notwendigen Stammkapitals durch die Übertragung des Betriebsvermögens erfolgt. Dafür muss das Betriebsvermögen zwingend mindestens den Wert des Stammkapitals abdecken. Für die Einbringung des Unternehmens im Rahmen einer Sachgründung ist die Erstellung eines Sachgründungsberichts nach § 5 Abs. 4 GmbHG und in der Regel ein Werthaltigkeitsnachweis erforderlich.

Wie funktioniert die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine bestehende GmbH als Aufgeld bei Bargründung einer GmbH?

Eine zweite Variante ist die Einbringung des Einzelunternehmens als Aufgeld (sog. Agio) im Rahmen einer Bargründung der GmbH oder durch eine Kapitalerhöhung bei einer bestehenden GmbH. Bei dieser Variante sind Sachgründungsbericht und Werthaltigkeitsnachweis entbehrlich. Eine Kapitalerhöhung kann theoretisch bereits mit einem Euro vollzogen werden. Dafür müssen Sie einen Gesellschafterbeschluss fassen, der die Kapitalerhöhung betragsmäßig beziffert und die neuen Geschäftsanteile sowie den Gegenstand der Sacheinlage benennt. Ist das eingebrachte Einzelunternehmen mehr wert als die betragsmäßige Kapitalerhöhung oder das Agio, kann dieser Mehrwert in die Kapitalrücklage der GmbH eingestellt oder auch als ein Gesellschafterdarlehen ausgestaltet werden.

Welche Folgen hat die Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH?

Die steuerlichen Folgen bei Einbringungen in eine GmbH sind in den §§ 20 bis 23 UmwStG geregelt. Grundsätzlich wird bei der GmbH das eingebrachte Betriebsvermögen mit dem sogenannten gemeinen Wert, dem Verkehrswert, angesetzt. Dieser Wert gilt für Unternehmer:innen als Veräußerungspreis des Unternehmens und gleichzeitig als Anschaffungskosten der Gesellschaftsanteile an der GmbH. Bei einem Ansatz zu Verkehrswerten müssen Sie also sämtliche stille Reserven aufdecken und es entsteht ein Veräußerungsgewinn, der im Rahmen der persönlichen Einkommensteuer versteuert werden muss. Dabei fließt Unternehmer:innen kein Veräußerungspreis in liquider Form zu, es liegt daher sog. „Dry-Income“ vor.

Außersteuerlich erfolgt eine Einbringung als Sacheinlage nach den allgemeinen zivilrechtlichen Regeln. Es liegt nur ein Fall der partiellen Gesamtrechtsnachfolge vor, wenn die Einbringung des Einzelunternehmens im Wege der Ausgliederung eines im Handelsregister eingetragenen Kaufmanns (e.K.) in die GmbH erfolgt. In anderen Fällen der Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH liegt keine Gesamtrechtsnachfolge vor. Unternehmer:innen müssen grundsätzlich jeden Gegenstand und jede Vertragsbeziehung gesondert im Wege der Einzelrechtsnachfolge auf die GmbH übertragen. Gegebenenfalls ist hierfür die Zustimmung der Geschäfts- und Vertragspartner:innen erforderlich. Eine Ausnahme stellen Arbeitsverträge dar, die in der Regel automatisch auf die GmbH übergehen.

Unter welchen Voraussetzungen ist eine Einbringung steuerneutral möglich?

Abweichend vom Grundsatz des Ansatzes des gemeinen Wertes kann die Einbringung des Einzelunternehmens unter Fortführung der bisherigen Buchwerte oder auch durch Ansatz eines Zwischenwerts zwischen dem Buch- und dem Verkehrswert erfolgen. Hierfür ist nach der Einbringung ein Antrag von der übernehmenden GmbH bei dem für sie zuständigen Finanzamt notwendig.
Der Antrag auf Buchwertfortführung ist an gewisse Voraussetzungen geknüpft:

• Die übernehmende GmbH muss körperschaftsteuerpflichtig sein.
• Das eingebrachte Einzelunternehmen darf nicht bilanziell überschuldet sein.
• Durch die Einbringung darf das Recht des deutschen Fiskus hinsichtlich der Besteuerung eines etwaigen Veräußerungsgewinns aus dem eingebrachten Betriebsvermögen bei der übernehmenden Gesellschaft nicht ausgeschlossen oder beschränkt werden.

Infolge des VW-Porsche-Deals aus dem Jahr 2012 ist darüber hinaus auch die Gewährung von sonstigen Gegenleistungen neben den neuen Geschäftsanteilen an der GmbH eingeschränkt worden. Dazu gehören beispielsweise auch Gesellschafterdarlehen, die im Zuge des Einbringungsvorgangs vereinbart werden können.
Sind die Voraussetzungen erfüllt und wurde rechtzeitig ein Antrag gestellt, kann die Einbringung des Einzelunternehmens ertragsteuerneutral durch Fortführung der steuerlichen Buchwerte vollzogen werden. In diesem Fall entsteht bei dem/der Gesellschafter:in also kein Veräußerungsgewinn.

Für Zwecke der Umsatzsteuer liegt regelmäßig eine sog. Geschäftsveräußerung im Ganzen im Sinne des § 1 Abs. 1a UStG vor, wodurch keine Besteuerung mit Umsatzsteuer eintritt.

Wie wirken sich Grundstücke im Betriebsvermögen auf die Einbringung in eine GmbH aus?

Befinden sich Grundstücke im Betriebsvermögen des Einzelunternehmens, ist in Hinsicht auf die Grunderwerbsteuer Vorsicht geboten. Diese bleibt von der oben beschriebenen Buchwertfortführung unberührt, da das Umwandlungssteuergesetz nur für die Steuern des Einkommens (Ertragsteuern) gilt. Die Grunderwerbsteuer ist eine sogenannte Verkehrssteuer.
Das bedeutet, dass Einbringungen regelmäßig der Grunderwerbsteuer unterliegen, da es zu einem Rechtsträger- und damit Eigentümerwechsel kommt. Bei Grundstücken im Betriebsvermögen sind also vor einer Betriebseinbringung weitere Überlegungen notwendig.

Wie wird ein Buchwertantrag bei Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH gestellt?

Den entsprechenden formellen Antrag auf Fortführung der Buchwerte muss die GmbH als Übernehmerin des Betriebsvermögens stellen und ist von der vertretungsberechtigten Person (einzelvertretungsberechtigte:r Geschäftsführer:in) zu unterzeichnen.
Der Antrag muss spätestens bis zur Einreichung der Steuererklärungen und Bilanz der GmbH für das Jahr der Einbringung beim Finanzamt abgegeben werden und ist unwiderruflich. Ein verspätet gestellter Antrag ist grundsätzlich unwirksam. In diesem Fall müssen sämtliche stille Reserven in dem eingebrachten Betriebsvermögen zum Zeitpunkt der Einbringung rückwirkend aufgedeckt werden und sind bei der einbringenden Person nachträglich zu versteuern. Die Versteuerung erfolgt unabhängig davon, ob im Rahmen der Einbringung liquide Mittel zugeflossen sind oder nicht.

Wie lang gilt die Sperrfrist nach der Einbringung unter Buchwertfortführung?

Die im Rahmen der Einbringung erhaltenen Geschäftsanteile an der GmbH sind nach einer Einbringung zu Buchwerten auf der persönlichen Ebene der einbringenden Person für sieben Jahre latent steuerverhaftet nach § 22 Abs. 1 UmwStG. Damit möchte der Fiskus Gestaltungen verhindern, bei denen nur für Zwecke des Unternehmensverkaufs kurz zuvor eine Einbringung in eine GmbH erfolgt, um von den Steuerprivilegien des Teileinkünfteverfahrens bei einer Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften zu profitieren. Veräußerungsgewinne aus solchen Gesellschaftsanteilen sind nämlich in der Regel zu 40 Prozent steuerfrei. Eine entsprechende Befreiung gibt es nicht, wenn das Unternehmen in Form eines Einzelunternehmens veräußert wird.

Sollten daher die erhaltenen GmbH-Anteile innerhalb der Sieben-Jahresfrist – auch nur anteilig – verkauft werden, führt dies rückwirkend im Jahr der Einbringung zu einer nachträglichen Besteuerung eines Veräußerungsgewinns. In dem Fall wird rückwirkend ein Verkauf des Betriebsvermögens zum Verkehrswert zum Zeitpunkt der Einbringung fingiert. Damit entsteht der sogenannte Einbringungsgewinn I gem. § 22 Abs. 1 UmwStG, den die GmbH nachträglich im Rahmen der persönlichen Einkommensteuer für das Jahr der Einbringung versteuern muss. Für jedes nach der Einbringung abgelaufene Zeitjahr vermindert sich der im Falle einer Veräußerung zu versteuernde Einbringungsgewinn um ein Siebtel, sodass die latente Steuerverhaftung nach Ablauf von sieben Jahren nach Einbringung untergeht.

Jährliche Nachweispflichten gegenüber dem Finanzamt bei steuerneutraler Einbringung eines Einzelunternehmens in eine GmbH

Aufgrund der Sperrfrist müssen Erbringende innerhalb der ersten sieben Jahre jährlich jeweils bis spätestens zum 31. Mai den Nachweis gegenüber dem zuständigen Wohnsitzfinanzamt erbringen, von wem die erhaltenen Geschäftsanteile an der GmbH zum Jahrestag der Einbringung gehalten werden (§ 22 Abs. 3 UmwStG). Der Nachweis kann beispielsweise durch ein entsprechendes Bestätigungsschreiben der GmbH unter Beifügung der Gesellschafterliste erfolgen, sodass eindeutig ersichtlich ist, wer wirtschaftliche:r Eigentümer:in der erhaltenen Geschäftsanteile ist.
Erfolgt der Nachweis verspätet oder erfolgt er gar nicht, gelten die erhaltenen Anteile als veräußert, sodass rückwirkend ein entsprechender Einbringungsgewinn I versteuert werden muss. Den Nachweis nach § 22 Abs. 3 UmwStG und die entsprechenden Fristen müssen Unternehmer:innen nach einer Einbringung daher zwingend beachten.

Unsere Einschätzung

Eine GmbH kann viele Vorteile gegenüber der Unternehmensführung in Form eines Einzelunternehmens bringen. Sollen diese zukünftig genutzt werden, kann eine Einbringung des bisherigen Einzelunternehmens in die GmbH unter bestimmten Voraussetzungen steuerneutral umgesetzt werden. Wie vor jeder Umwandlung oder Umstrukturierung sollten Sie die Voraussetzungen und Folgen vorab gründlich prüfen. Gegebenenfalls ist auch ein anderer Weg ratsam. Insbesondere dann, wenn sich wertvolle Grundstücke im Betriebsvermögen befinden. In einem der folgenden Beiträge unserer Umwandlungs-Reihe werden wir Ihnen beispielsweise auch den Formwechsel in eine GmbH näherbringen und auf die Vorzüge dieser Variante eingehen.

Gerne unterstützen unsere ECOVIS NRW-Expert:innen Sie bei geplanten Umstrukturierungen. Wir begleiten Sie von Beginn an und durch den gesamten Prozess. Auch nach der Umstrukturierungsmaßnahme kümmern wir uns rechtzeitig um alle erforderlichen Nachweise, damit diese fristgerecht beim Finanzamt eingereicht werden können und keine ungewollten Folgen eintreten.

Sprechen Sie uns an, wenn bei Ihnen eine Umstrukturierung geplant ist!